日前，国务院《关于激发重点群体活力带动城乡居民增收的实施意见》（以下简称《意见》）提出“健全包括个人所得税在内的税收体系，逐步建立综合和分类相结合的个人所得税制度，进一步减轻中等以下收入者税收负担，发挥收入调节功能，适当加大对高收入者的税收调节力度。”这些内容引发社会热议，尤其是“高收入”的划分标准。应当指出，《意见》当中并没有提出高低收入的划分标准，社会上广为流传的“12万标准”恐怕缺乏依据。我国从2006年开始，年所得12万元以上的纳税义务人自行申报个人所得税，这一标准是否适用于十年之后也有待讨论。

应当看到，《意见》当中这些提法是着眼于调节收入分配。目前我国的收入分配差距之大已是不争的事实，根据国家统计局公布的数据，虽然经过连续几年下降，2015年我国的基尼系数仍然高达0.462。当前要求税收政策进一步发挥公平收入分配作用的呼声非常高，但是税收政策并不是万能的，公众要求税收公平收入分配的同时，往往忽略其局限性。只有对税收政策在公平收入分配中的优势和局限性加以充分认识，才能扬长避短，更好地发挥税收的调节作用。

税收政策是国家的一项政策手段，任何一种政策都存在有局限性，政策效果不仅会受宏观经济环境的制约，更重要的是任何政策都不是完美的，它本身就有一些固有的、与生俱来的缺陷，税收政策也不例外。国家的宏观经济目标对税收政策的价值取向起到指导性、方向性的作用。如果国家的政策目标偏向于经济的快速增长，即追求效率，那么对于市场干扰较少，税收中性较强的流转税就是国家的优先选择，但是流转税对收入分配具有逆向公平的作用。如果国家的政策目标偏向于促进社会的公平，那么所得税、财产税等直接税就会成为国家的优先选择。

流转税、所得税、财产税三大类税种在公平收入分配时各有不同的效果，也都存在一定的局限性。流转税最终由消费者承担，在客观上减少了消费者的财富总量，因此流转税对收入分配可以起到一定的间接调节作用。由于税负转嫁的存在，流转税调节的方向与调节力度的大小都难以确定。需求弹性小的商品的税负容易转嫁，而需求弹性大的商品的税负相对难以转嫁。生活必需品的需求弹性要小于奢侈品的需求弹性，因此流转税的税负主要由中低收入者承担，这对收入分配起到逆向公平的作用。另外一个不容忽视的问题是流转税的累退性，即使是高收入者，他们在一定时期内的消费量也是有限的。由于流转税普遍采取比例税率，所以随着收入的增加，流转税具有累退性，低收入者的税负要高于高收入者。

所得税是在调节收入分配方面最重要的税种，但是所得税是在初次分配基础上的二次调节，如果初次分配本身就十分不公平，所得税能起到多大的调节作用就要打个问号。世界上主要存在分类征收和综合征收两种个人所得税征收模式，关于这两种方式的优劣，历来存在争议。在分类征收的模式下，按来源对所得进行分类，每一类所得分别计算纳税。这种模式没有考虑到纳税人的综合收入水平，并且往往存在费用重复扣除、税率设计不合理等问题。综合征收模式则将纳税人的各项所得比较全面的考虑进来，理论上调节收入分配的功能较强。但是综合征收模式的制度设计非常复杂，税收成本很高，负外部性十分明显。更重要的是，在实际当中综合征收模式并没有表现出较为明显的公平收入分配的效果。美国是典型的采用综合征收方式的国家，但是美国的个人所得税制极其复杂，税收成本也十分高。《1994年联邦税则》中关于联邦所得税税务细则的就有6400多页，联邦所得税的征管需要480种税务表格。1980年美国的基尼系数不到0.3，2015年调整后的美国家庭基尼系数已经高达0.462。高额的税收超额负担使得美国的经济学家提出了“单一税”的设想（例如Robert E. Hall等人）。

个人所得税的比重一方面反映了个人所得税税负的轻重，但是在另一方面反映了个人所得税的调节能力。目前我国个人所得税收入占税收收入的比重很低，始终在10%以下，我们不禁要问：如果个人所得税只是一个无关紧要的小税种，那么个人所得税的调节能力何在？公众和媒体一旦提及个人所得税，目光往往就聚焦于所谓的“起征点”（实际上是工资薪金所得的费用扣除标准，出于语境的考虑姑且称之为“起征点”），似乎个人所得税的“起征点”越高，对公众的让利也就越大，按照这种逻辑链条个人所得税干脆取消掉岂不更好？稍有常识之人马上就会意识到，个人所得税不能取消。

那么问题出在哪里？其实最重要的是政策目标的问题，个人所得税的目标到底是什么？所有的税种都有筹集财政收入的功能，只要承认税收扭曲的存在，客观上就有调节的功能。那么个人所得税的定位是什么？如果定位于公平，那么在最终结果上就要让高收入者的税负比低收入者更高，这是一个常识问题。但是现实是复杂的，考虑个人所得税的定位时，国家治理与地方政府主体税种的因素恐怕绕不过去。

公众对于“12万收入分界线”的关注其实反映了当下对收入分配不公的焦虑，个人所得税的调节重点不应当落脚到工薪阶层上，所得税不能蜕变为“工薪税”。不过应当认识到，既然要调节收入分配，那么对收入按照一定的标准进行高低划分就是必然的。需要强调的是，这里的“收入”，不能仅仅是工薪，应当是全口径的收入；高低收入的划分标准，应当考虑到地区间的差异性。

政府干预经济有多种手段，税收政策只是其中之一，各种政策各有所长。应当在宏观经济目标的指导下制定具体的经济政策，制定政策时要做到统筹考虑，使各种政策能够协调配合形成合力，减少政策间相互掣肘的情况。在税收政策调节高收入的同时，更应当关注财政支出在增进低收入者福利方面的作用，使宏观经济政策在收支两个方向同时发挥公平收入分配的作用。

作者：任志伟，开云（中国）2015级财政学专业博士研究生